|
1. Налог на добавленную стоимость
(НДС) является одним из самых важных и в то
же время самых сложных для исчисления
налогов. Его трудно отнести к какой-либо
одной категории налогов. Исходя из
существующих в настоящее время условий
взимания НДС является смешанным,
многообъектным налогом.
Бремя уплаты НДС переносится на
конечных потребителей, поэтому его относят
к разряду косвенных. Однако при реализации
товаров (работ, услуг) внутри предприятия
для нужд собственного потребления, при
налогообложении строительства,
выполненного хозяйственным способом, и в
некоторых других случаях НДС приобретает
признаки прямого налога.
Не имеет однозначной трактовки и
само понятие добавленной стоимости. В
различных странах мира используются свои
конструкции для определения этого понятия'.
С одной стороны, добавленную
стоимость можно представить как сумму
заработной платы (V) и получаемой прибыли (М),
с другой стороны, как разницу между
выручкой от реализации товаров (О) и
произведенными при этом затратами (1).
Основываясь на этих двух методах,
можно сформулировать четыре механизма для
расчета НДС:
1) R (V + М); 2) RV + RM; 3) R (О - 1); 4) RO - Rl,
где R - ставка налога.
Поскольку при исчислении налога
могут быть использованы различные
механизмы, важным становится именно
законодательное установление порядка
исчисления НДС. В Российской Федерации он
основывается на последнем варианте, хотя к
пониманию и полному принятию этой
концепции законодатель пришел не сразу.
Основным документом,
определяющим порядок взимания НДС,
является Закон РФ от 6 декабря 1991 г. № 1992-1 «О
налоге на добавленную стоимость» (с
последующими изменениями).
Первоначальная редакция ст. 1
этого закона содержала следующее
определение НДС: «Он представляет собой
форму изъятия в бюджет части прироста
стоимости, которая создается па всех
стадиях процесса производства товаров,
работ и услуг... и вносится а бюджет по мере
их реализации».
Из анализа данной нормы следует,
что законодатель установил лишь общее
понятие налога, из которого неясно - как же
он будет взиматься. Более поздняя редакция
ст. 1 определила и общий механизм исчисления
НДС: «Налог представляет собой форму
изъятия в бюджет части добавленной
стоимости, создаваемой на всех стадиях
производства и определяемой как разница
между стоимостью реализованных товаров,
работ и услуг и стоимостью материальных
затрат, отнесенных на издержки
производства и обращения».
Такая формулировка отражает
далеко не все случаи исчисления НДС,
поэтому данное определение необходимо
рассматривать как всего лишь понятие
налога, которое может меняться в
зависимости от того, какой существенный
признак будет положен в его основу.
2. В период реформы гражданского
законодательства налоговые законы
зачастую не успевают претерпевать
соответствующие изменения. Поэтому при
определении круга плательщиков НДС
необходимо руководствоваться не только
Законом о налоге на добавленную стоимость,
но и Инструкцией Госна-логслужбы РФ от II
октября 1995 г. №39 «О порядке исчисления и
уплаты налога на добавленную стоимость»^
положениями ГК РФ. Так как НДС имеет два
объекта налогообложения - обороты по
реализации товаров (работ, услуг) на
территории РФ и товары, ввозимые на
территорию РФ, то налогоплательщиков
необходимо рассматривать по каждому
объекту отдельно.
Среди плательщиков «внутреннего»
НДС можно выделить несколько групп.
а) К первой группе относятся
любые организации (как коммерческие, так и
некоммерческие), имеющие, согласно
законодательству Российской Федерации,
статус юридического лица и осуществляющие
производственную и иную коммерческую
деятельность (подп. «а», «б» п. 1 ст. 2 Закона о
налоге на добавленную стоимость).
Сюда следует отнести все
коммерческие организации (в том числе
предприятия с иностранными инвестициями):
хозяйственные товарищества и общества,
производственные кооперативы,
государственные и муниципальные унитарные
предприятия, которые согласно п. 1 ст. 50 ГК РФ
в качестве основной цели своей
деятельности преследуют извлечение
прибыли. При этом необходимо учитывать, что
плательщиками НДС являются как
промышленные, так и финансовые организации,
в том числе страховые общества, банки и др.
Некоммерческие организации, в
том числе потребительские кооперативы,
общественные или религиозные объединения,
финансируемые собственником учреждения,
благотворительные и иные фонды также
являются плательщиками НДС в случае
осуществления ими коммерческой
деятельности. В соответствии с ч. 2 п. 3 ст. 50
ГК РФ «Некоммерческие организации могут
осуществлять предпринимательскую
деятельность лишь постольку, поскольку это
служит достижению целей, ради которых они
созданы, и соответствующую этим целям».
Основной проблемой при
налогообложении некоммерческих
организаций является определение
коммерческой деятельности, так как только
при ее наличии эти организации становятся
плательщиками НДС. Как правило,
некоммерческие организации не занимаются
коммерческой деятельностью в чистом виде,
но у них могут происходить операции по
реализации основных средств и иного
имущества (за исключением товаров, работ,
услуг). В связи с этим возникает вопрос,
можно ли признать эти факты осуществлением
коммерческой деятельности? Налоговое
законодательство не дает прямого ответа.
Однако практика налогообложения
свидетельствует о том, что при продаже
основных средств и иного имущества эти
организации обязаны уплатить НДС. Во-первых,
согласно ст. 3 Закона о налоге на
добавленную стоимость, объектом
налогообложения являются обороты по
реализации товаров. При этом в п. 5
Инструкции Госналогслужбы РФ от II октября
1995 г. №39 «О порядке исчисления и уплаты
налога на добавленную стоимость» указано,
что в целях налогообложения товаром
считается продукция, предмет, изделие. В
письме Министерства финансов РФ от 20 января
1997 г. № 04-03-IV разъясняется, что
некоммерческие организации уплачивают НДС
в общеустановленном порядке (т. е. с любых
денежных средств, если их получение связано
с расчетами по оплате товаров), т. е.
реализация ими любого имущества должна
облагаться этим налогом. Во-вторых, по
налогу на прибыль данный вопрос решается в
аналогичном порядке. Плательщиками этого
налога в соответствии со ст. 1 Закона о
налоге на прибыль являются организации,
осуществляющие предпринимательскую
деятельность, поэтому в п. 1 письма
Министерства финансов РФ и Госналогслужбы
РФ от 28 октября 1992 г. №№ 100, ВГ-6-01/358 «Об
исчислении и уплате в бюджет налога на
прибыль бюджетными учреждениями и о
порядке представления отчетности в
налоговые органы» разъясняется, что
налогообложению подлежат также доходы от
реализации основных средств и иного
имущества бюджетных учреждений.
В проекте Налогового кодекса РФ
данный вопрос решен более кардинально. В
нем плательщиками налога признаны любые
неэкономические образования в том случае,
если они совершают операции, подлежащие
налогообложению.
б) Ко второй группе следует
отнести предприятия, организационно-правовая
форма которых не приведена в соответствие с
новым Гражданским кодексом РФ. Так,
согласно п. 5 ст. 6 Федерального Закона РФ от
30 ноября 1994 г. «О введении в действие части
первой Гражданского кодекса Российской
Федерации»^, индивидуальные (семейные)
частные предприятия и предприятия,
созданные частными и общественными
организациями на праве полного
хозяйственного ведения, подлежат до 1 июля
1999 года преобразованию в хозяйственные
товарищества, общества, кооперативы или
ликвидации.
К указанным предприятиям до их
преобразования или ликвидации применяются
положения об унитарных предприятиях,
основанных на праве оперативного
управления.
Следовательно, индивидуальные (семейные)
частные предприятия и предприятия,
находящиеся в собственности иных
коммерческих и некоммерческих организаций,
являются плательщиками НДС. Необходимо
отметить, что если они не будут
преобразованы или ликвидированы до
указанного срока, то они подлежат
принудительной ликвидации в судебном
порядке по требованию налогового органа.
в) К следующей группе
налогоплательщиков относятся филиалы,
отделения и другие обособленные
подразделения организаций (не являющиеся
юридическими лицами), самостоятельно
реализующие товары (работы, услуги). Данная
группа субъектов выделяется только в целях
налогообложения и не корреспондирует с
гражданским законодательством. В
соответствии со ст. 55 ГК РФ обособленными
подразделениями юридического лица
являются представительства и филиалы.
Однако если иное подразделение организации
будет самостоятельно реализовывать товары,
то в целях налогообложения оно также
относится к налогоплательщикам. К
сожалению, законодательство не
устанавливает порядок определения
самостоятельной реализации. Как правило,
чтобы обособленное подразделение имело
возможность самостоятельно реализовывать
товары (работы, услуги), оно должно:
1) быть образовано в форме
представительства или фили-"1ла,
2) действовать на основании
положения, в котором закреплено право на
самостоятельную реализацию;
3) иметь самостоятельный счет в
банке;
4) вести обособленный
бухгалтерский учет. Вопрос о том, будет ли
обособленное подразделение
самостоятельным налогоплательщиком,
должен разрабатываться организацией. Если
предусматривается право на
самостоятельную реализацию, то необходимо
организовать ведение бухгалтерского учета
и открыть счет в банке.
г) Плательщиками НДС являются
также международные объединения и
иностранные юридические лица,
осуществляющие производственную и иную
коммерческую деятельность на территории
Российской Федерации.
Закон о налоге на добавленную
стоимость не предусматривает, в какой
именно форме (представительство, отделение
и т. д.) должны осуществлять свою
деятельность указанные в данном пункте
организации. В связи с этим допустимо в
некоторых случаях проводить аналогию с
налогоплательщиками по налогу на прибыль (Инструкция
Госналогслужбы РФ or 16 июня 1995 г. № 34 «О
налогообложении прибыли и доходов
иностранных юридических лиц»^). Однако
одним из сложных вопросов может стать
несоответствие между российским и
зарубежным законодательствами в
определении юридического лица.
Наиболее важным моментом для
отнесения иностранных организаций к
плательщикам НДС является признак
территориальности. Под осуществлением
коммерческой деятельности на территории
Российской Федерации следует понимать
место реализации товаров, работ, услуг (т. е.
место возникновения объекта
налогообложения). Более подробно это
понятие будет рассмотрено при
характеристике объекта обложения НДС.
Перечисленные выше субъекты
являются плательщиками внутреннего НДС. В
отношении товаров, ввозимых на территорию
Российской Федерации, плательщиками НДС
являются предприятия и другие лица,
определяемые в соответствии с таможенным
законодательством Российской Федерации (п.
3 ст. 2 Закона о налоге на добавленную
стоимость). В ст. 112 Таможенного кодекса РФ
от 18 июня 1993 г предусмотрено, что применение
НДС осуществляется на основе самого
кодекса, а также Закона о налоге на
добавленную стоимость.
В абз. 1 п. 6 Инструкции
Государственного таможенного комитета РФ и
Госналогслужбы РФ от 30 января 1993 г. №№
01-20/741, 16 «О порядке применения НДС и акцизов
в отношении товаров, ввозимых на территорию
Российской Федерации и вывозимых с
территории Российской Федерации^
установлено, что НДС уплачивается
декларантом либо иным лицом, определяемым
нормативными актами по таможенному делу.
Из анализа вышеуказанных
документов следует, что плательщиками НДС
по товарам, ввозимым на территорию
Российской Федерации, являются те же
субъекты, что и субъекты, признанные в
качестве налогоплательщиков «внутреннего»
НДС, при условии осуществления импортных
товарных операций. Данный вывод
подтверждается следующими аргументами. Во-первых,
НДС, уплачиваемый на таможне, в дальнейшем
включается в единую систему «внутреннего»
налогообложения (отражается в единой
декларации, возмещается из бюджета и т.д.).
Такое соединение двух систем
налогообложения возможно только благодаря
наличию единых плательщиков.
Во-вторых, таможенное
законодательство не устанавливает перечня
плательщиков НДС; следовательно,
необходимо руководствоваться Законом об
основах налоговой системы. Положение абз. 1
п. 6 Инструкции Государственного
таможенного комитета РФ и Госналогслужбы
РФ от 30 января 1993 г. №№ 01-20/741, 16 определяет
не налогоплательщиков, а лиц, обязанных
перечислить сумму НДС. Об этом
свидетельствует сама конструкция нормы ст.
118 Таможенного кодекса РФ: «Таможенные
платежи уплачиваются непосредственно
декларантом или иным лицом». В аналогичном
порядке рассматривается, например, правило
п. 5 ст. 7 Закона о налоге на добавленную
стоимость, где установлено, что в случае
реализации товаров на территории
Российской Федерации иностранными
организациями, не состоящими на налоговом
учете, НДС уплачивается российскими
предприятиями. Как в первом, так и во втором
случае лица, обязанные уплатить НДС, не
являются налогоплательщиками и должны
признаваться иными лицами, уплачивающими
налог. Как следует из ст. 18 Таможенного
кодекса РФ, декларантом может быть лицо,
перемещающее товары, и таможенный брокер (посредник),
которые декларируют, представляют и
предъявляют товары и транспортные средства
от собственного имени. Таким образом, сами
по себе декларанты (иные лица)
налогоплательщиками не являются. Однако
если они совпадут в одном лице с
предприятиями, ввозящими товар, то в этом
случае будут считаться также и
налогоплательщиками.
В-третьих, лица, обязанные
уплачивать НДС на таможне, не считаются
налогоплательщиками (за исключением
последнего случая) еще и потому, что к ним не
может применяться ответственность за
осуществление этих платежей. Так, согласно
абз. 2 п. 6 Инструкции Государственного
таможенного комитета РФ и Госналогслужбы
РФ от 30 января 1993 г. №№ 01-20/741, 16, в случае
предоставления отсрочек, перерасчета
платежей, взыскания в бесспорном порядке, в
том числе штрафов и пеней, все суммы
взыскиваются с контрактодержателя.
Таким образом,
налогоплательщиками НДС на таможне
являются предприятия, ввозящие на
территорию России товары.
Особо хотелось бы сказать о
письме Государственного таможенного
комитета РФ от 4 июля 1995 г. № 01-13/9367 «О
взимании НДС с физических лиц, занимающихся
предпринимательской деятельностью без
образования юридического лица»^ согласно
которому граждане-предприниматели обязаны
платить НДС при осуществлении импортных
товарных операций. По нашему мнению,
подобная позиция не основана на
действующем налоговом законодательстве.
Так, в письме указано, что поскольку в
соответствии со ст. 18 ТК РФ под «лицами»
понимаются в том числе и граждане-предприниматели,
то последние обязаны платить НДС. Данная
статья закрепляет основные понятия,
используемые в Таможенном кодексе РФ.
Однако в кодексе нигде не сказано, что
именно физические лица являются
плательщиками НДС на таможне.
Использование понятия «лица», изложенное в
ч. 7 ст. 18 ТК РФ, в целях толкования Закона о
налоге на добавленную стоимость также не
предусмотрено.
Таким образом, в рассмотренной
ситуации граждане-предприниматели не
являются налогоплательщиками НДС при ввозе
товаров на территорию Российской Федерации,
поскольку на них в соответствии с
законодательством не возложена
обязанность по его уплате.
3. Объектами налогообложения по
НДС являются разнообразные юридические
факты:
1) обороты по реализации на
территории Российской Федерации товаров (работ,
услуг);
2) обороты по реализации товаров (работ,
услуг) внутри предприятия для нужд
собственного производства, затраты по
которым не относятся на издержки
производства;
3) товары, ввозимые на территорию
Российской Федерации.
Наиболее распространенным
объектом являются обороты по реализации
товаров, работ, услуг. Квалифицирующим
признаком для возникновения объекта
является принцип территориальности,
поскольку облагаемый объект может
возникнуть только на территории Российской
Федерации. К сожалению, налоговое
законодательство не содержит определения
места реализации товаров. Представляется,
что правильнее местом реализации товара
считать место перехода права собственности,
а при совершении внешнеэкономической
деятельности - место происхождения (отгрузки)
товара.
Место реализации работ и услуг
в целях исчисления НДС закреплено Законом о
налоге на добавленную стоимость. Им
считается:
а) место нахождения недвижимого
имущества, если работы (услуги) связаны
непосредственно с этим имуществом;
б) место фактического
осуществления работ (услуг), если они
связаны с движимым имуществом;
в) место фактического
осуществления услуг, если они оказываются в
сфере культуры, искусства, образования,
физической культуры или спорта или в иной
аналогичной сфере деятельности; г) место
экономической деятельности покупателя
услуг, если покупатель этих услуг имеет
место нахождения в одном государстве, а
продавец - в другом.
При этом данное правило
применяется в отношении услуг по передаче в
собственность или переуступке патентов,
лицензий, торговых марок, авторских прав
или иных аналогичных прав;
консультационных, юридических,
бухгалтерских, инжиниринговых, рекламных, а
также услуг по обработке информации и иных
аналогичных услуг; по предоставлению
персонала; по сдаче в аренду движимого
имущества (за исключением транспортных
средств транспортных предприятий); агента,
привлекающего от имени основного участника
контракта лицо (предприятие или физическое
лицо) для выполнения перечисленных выше
услуг;
д) место осуществления
экономической деятельности предприятия
или физического лица, выполняющего эти
работы (оказывающего эти услуги), если это
не противоречит хотя бы одному из пунктов «а»-«г».
Если реализация работ (услуг)
носит вспомогательный характер по
отношению к реализации других (основных)
товаров (работ, услуг), местом такой
вспомогательной реализации признается
место реализации основных товаров (работ,
услуг).
Обороты по реализации товаров (работ,
услуг) внутри предприятия для нужд
собственного производства, затраты по
которым не относятся на издержки
производства, признаются объектом
налогообложения по НДС в силу того, что
предприятие в данном случае одновременно
выступает и производителем товаров (работ,
услуг), и его потребителем. Иными словами,
создавая добавленную стоимость в форме
увеличения стоимости товара, предприятие
не продает его, т. е. не перекладывает сумму
налога на покупателя, а уплачивает НДС за
счет собственных средств. В данном случае
НДС взимается в форме прямого
налогообложения.
4. Налогооблагаемая база по НДС
не совпадает с объектом налогообложения.
Она состоит из следующих показателей:
1) объекта налога (обороты по
реализации товаров, работ, услуг);
2) будущего объекта (авансы
полученные);
3) иные средства, если их
получение связано с расчетами по оплате
товаров (сумма штрафов по хозяйственным
договорам, средства, перечисляемые в фонды
развития предприятий).
Определение оборотов по
реализации в некоторых случаях нужно
осуществлять по специальным правилам. Так,
при совершении операций по реализации
продукции (работ, услуг) по ценам не выше
фактической себестоимости или при
совершении бартерных операций предприятие
должно составить специальный расчет.
При реализации продукции (работ,
услуг) по ценам не выше фактической
себестоимости, для целей налогообложения
облагаемый оборот определяют по трем
правилам:
1) по общему правилу, для целей
налогообложения принимается рыночная цена
на аналогичную продукцию (работы, услуги),
сложившаяся на момент реализации, но не
ниже фактической себестоимости;
2) в том случае, если предприятие
не могло реализовать продукцию по ценам
выше себестоимости из-за снижения ее
качества или потребительских свойств (включая
моральный износ) либо если сложившиеся
рыночные цены на эту или аналогичную
продукцию оказались ниже фактической
себестоимости этой продукции, то для целей
налогообложения применяется фактическая
цена реализации продукции;
3) если предприятие в течение 30
дней до реализации продукции по ценам, не
превышающим ее фактическую себестоимость,
реализовало (реализовывало) аналогичную
продукцию по ценам выше ее фактической
себестоимости, по всем сделкам в целях
налогообложения применяются цены,
исчисленные из максимальных цен реализации
этой продукции.
При этом если одновременно
существуют основания для применения
третьего и какого-либо иного правила, то
следует руководствоваться третьим
правилом. Если возникнет конкуренция по
применению общего и второго правил, то
необходимо применять второе.
При осуществлении предприятиями
обмена продукцией (работами, услугами) либо
ее передачи безвозмездно облагаемый оборот
определяется исходя из средней цены
реализации такой или аналогичной продукции
(работ, услуг), рассчитанной за месяц, в
котором осуществлялась указанная сделка, а
в случае отсутствия реализации такой или
аналогичной продукции (работ, услуг) за
месяц - исходя из цены ее последней
реализации, но не ниже фактической
себестоимости.
Если предприятие обменивает
вновь освоенную продукцию, которая ранее не
производилась, или обменивает
приобретенную продукцию, то для целей
налогообложения принимается фактическая
рыночная цена на аналогичную продукцию, но
не ниже ее фактической себестоимости.
В случае использования внутри
предприятия товаров (работ, услуг)
собственного производства, затраты по
которым не относятся на издержки
производства и обращения, облагаемый
оборот определяется по стоимости этих или
аналогичных товаров (работ, услуг),
исчисленной по применяемым ценам (тарифам),
а при их отсутствии - по фактической
себестоимости.
Налогообложение будущего
объекта (авансов полученных) не приводит к
двойному налогообложению, так как в момент
появления оборота по реализации суммы НДС,
уплаченные ранее с авансов, возвращаются
налогоплательщику.
Включение в налогооблагаемую
базу по НДС иных сумм, получение которых
связано с осуществлением расчетов по
оплате товаров (работ, услуг), является
вынужденной мерой. Благодаря этому
налогоплательщики лишаются существовавшей
на первых порах возможности ухода от НДС,
когда стороны по договору умышленно
занижали цену продукции, а получали
оставшуюся сумму в виде перечисления во
всевозможные фонды развития либо в виде
штрафов.
5. Льготы по НДС
предоставляются путем изъятия из обложения
определенных элементов объекта налога, а
также путем освобождения от уплаты налога
отдельных категорий плательщиков.
Освобождаются от
налогообложения товары, работы, услуги,
производимые и реализуемые лечебно-производственными
(трудовыми) мастерскими при
противотуберкулезных, психиатрических и
психоневрологических учреждениях и при
учреждениях социальной защиты и социальной
реабилитации населения, общественными
организациями инвалидов, а также
предприятиями, в которых инвалиды
составляют не менее 50% общей численности
работников. Данная льгота предоставляется
только для субъекта, имеющего специальный
статус. Основное количество льгот
предоставляется для всех предприятий,
выпускающих льготируемую продукцию (реализующих
работы, услуги).
Общим условием для применения
любых льгот в случае осуществления
льготируемых и облагаемых операций
является ведение налогоплательщиком
раздельного учета затрат по производству и
реализации таких операций.
6. По налогу на добавленную
стоимость предусмотрены две основные
ставки - стандартная и пониженная.
Стандартная ставка (20%)
применяется ко всем операциям, которые не
подлежат обложению по пониженной ставке.
Пониженная ставка (10%)
применяется для продовольственных товаров
(за исключением подакцизных) и товаров для
детей по перечням, утверждаемым
Правительством РФ; для зерна, сахара-сырца;
рыбной муки, рыбы и морепродуктов,
реализуемых для использования в
технических целях, кормопроизводства и
производства лекарственных препаратов.
При реализации товаров (работ,
услуг) цена товара (работы, услуги) должна
быть увеличена на сумму НДС. Для
определения сумм налога в составе цены,
сформированной с учетом НДС, предусмотрена
расчетная ставка налога. При этом
необходимо отметить, что расчетная ставка
не является какой-либо самостоятельной (третьей)
ставкой налога.
Расчетная ставка определяет долю
НДС в составе цены товара, сформированной с
учетом налога. Ее определение происходит по
следующему механизму:
100% - цена товара без НДС 20% - сумма
НДС Итого: цена с учетом НДС - 120%
Для определения доли налога в
составе итоговой цены необходимо составить
пропорцию:
100% X,
20% x 100% X = - = 16,67%
120%
120% 20%
В аналогичном порядке
определяется расчетная пониженная ставка (она
составляет 9,09%).
Разновидностью расчетной ставки
является применение особой ставки при
приобретении за наличный расчет через
автозаправочную станцию горюче-смазочных
материалов (ГСМ). Она составляет 13,79%,
поскольку в цене на ГСМ учтен не только НДС,
но и сумма налога на реализацию ГСМ.
Общая цена ГСМ ^ 100% (цена покупки)+
20% (НДС) + + 25% (налог на ГСМ) + сбытовая
надбавка
Размер расчетной ставки
изменяется в зависимости от корректировки
общих ставок налога (например, при ставке
НДС 28% она будет составлять 21,88%).
Таким образом, любая расчетная
ставка (16,67, 9,09 и 13,79%) означает, что
налогообложение происходит в общем порядке
по стандартным ставкам.
Нормативные акты по НДС
предусматривают также специальные ставки
налога, которые являются самостоятельными
ставками. Они по своему размеру совпадают с
расчетными (16,67 и 9,09%), однако, по сути,
таковыми не являются. Специальные ставки
применяются к суммам полученных штрафов,
пени, неустоек за нарушение обязательств,
предусмотренных договорами поставки
товаров (реализации работ, услуг).
Таким образом, при
характеристике ставок НДС необходимо их
разделять на стандартные, пониженные,
расчетные и специальные (стандартные и
пониженные).
7. Исчисление НДС является
достаточно сложной процедурой, поскольку
налог, подлежащий взносу в бюджет,
определяется в виде разницы между суммами
НДС, полученными от покупателей товаров, и
суммами НДС, уплаченными за материальные
ресурсы, использованные в производстве.
Стадия 1. Предприятие
добывающей отрасли производства приобрело
материальных ресурсов на 120 у.д.е., в том
числе НДС 20 у.д.е.; реализовало готовую
продукцию на 240 у.д.е., в том числе НДС 40 у.д.е.;
подлежит уплате в бюджет 40-20 = 20 у.д.е.
Стадия 2. Предприятие-производитель
приобрело материальных ресурсов на 240 у.д.е.,
в том числе НДС 40 у.д.е. реализовало
готовую продукцию на 360 у.д.е., в том числе
НДС 60 у.д.е. подлежит уплате в бюджет 60-40 =
20 у.д.е.
Стадия 3. Предприятае торговли приобрело
товар на 360 у.д.е., в том числе НДС 60 у.д.е. реализовало
товар на 480 у.д.е., в том числе НДС 80 у.д.е. подлежит
уплате в бюджет 80-60 = 20 у.д.е.
Стадия 4. Конечный
потребитель приобрел товар на 480 у.д.е.,
в том числе НДС 80 у.д.е.
Таким образом, на любой стадии
вплоть до конечного потребителя сумма НДС,
подлежащая внесению в бюджет, определяется
по следующей формуле:
НДС (бюджет) = НДС (полученный) -
НДС (уплаченный)
Суммы НДС, уплаченные при расчете
налога, называются суммами налога,
подлежащими зачету. Из рассмотренной
формулы следует, что для правильного
определения налогового оклада необходимо
уточнить следующие моменты:
1) порядок определения НДС
полученного;
2) определение сумм НДС,
подлежащих зачету;
3) определение срока зачета.
Основным моментом при
определении НДС полученного является
момент возникновения налогооблагаемого
оборота. В настоящее время используется
общий порядок, основанный на установленном
самим налогоплательщиком методе
определения выручки от реализации
продукции (в момент оплаты товара или в
момент отгрузки продукции).
В связи с введением метода счетов-фактур
по НДС предлагается изменить существующий
порядок определения момента возникновения
налогооблагаемого оборота.
Если при методе «по отгрузке» («оплате»)
принципиальным моментом является факт
отгрузки (оплаты) товара, то при методе
счетов-фактур облагаемый оборот
связывается с моментом выписки
специального налогового учетного
документа - счета-фактуры.
Таким образом, метод счетов-фактур
- это такой порядок определения
налогооблагаемого оборота по НДС, который
непосредственно связан с учетом счетов-фактур,
составленных в установленном порядке.
Основными признаками данного
метода являются: 1) Наличие
самостоятельных налоговых документов -
счетов-фактур.
Иными словами, счет-фактура,
помимо бухгалтерского значения, будет
также иметь новый налоговый статус. Более
того, по своей значимости счет-фактура
будет прежде всего документом налогового, а
не бухгалтерского учета.
2) Возникновение
налогооблагаемого оборота и расчет нало-гооблагаемой
базы непосредственно связаны с наличием
счетов-фактур.
Следовательно, облагаемый оборот
по НДС возникает не в момент отгрузки, не в
момент оплаты, не в момент перехода права
собственности на товар, а в момент
составления счета-фактуры.
При определении сумм НДС,
подлежащих зачету, необходимо иметь в виду,
что не все суммы налога возвращаются
налогоплательщику.
Суммы НДС, уплаченные
предприятием, могут покрываться за счет
следующих источников:
1) относятся к зачету
по материальным ресурсам,
затраты по которым относятся на
себестоимость продукции, по всем
нельготируемым операциям, а также по
некоторым освобожденным от НДС товарам (работам,
услугам);
2) относятся на себестоимость
продукции по материальным ресурсам,
затраты по которым относятся на
себестоимость продукции, в случае
невьщеления сумм НДС в расчетных
документах, а также по некоторым
освобожденным от НДС товарам (работам,
услугам);
3) покрываются за счет средств
предприятия во всех остальных случаях.
Право на зачет сумм НДС
уплаченных, по общему правилу, возникает
при наступлении следующей совокупности
фактов: - факт оплаты материальных ресурсов;
- факт оприходования (получения доступа к
распоряжению имуществом).
Специальный порядок зачета
установлен при осуществлении льготируемой
операции по экспорту продукции (работ,
услуг). При экспорте возврат сумм НДС
осуществляется только после подтверждения
факта реального экспорта товаров.'
Следовательно, момент
возникновения облагаемого оборота по НДС и
момент возникновения права на зачет сумм
НДС уплаченных юридически могут и не
совпадать.
8. По налогу на добавленную
стоимость установлены три вида срока
уплаты', общий, льготный и специальный.
Налогоплательщики уплачивают
налог (<? общий срок) ежемесячно за
истекший календарный месяц в срок не
позднее 20-го числа следующего месяца. При
этом предприятия делятся на две группы: 1)
группу со среднемесячными платежами более
10 000 тыс. руб., которая уплачивает декадные
платежи (авансовые взносы налога) 15-, 25- и 5-го
числа месяца в размере одной трети суммы
налога, причитающейся к уплате в бюджет по
последнему месячному расчету;
2) группу со среднемесячными
платежами от 3000 тыс. руб. до 10000 тыс. руб.,
которая не уплачивает декадные платежи.
Льготный срок уплаты налога (ежеквартально
за истекший квартал в срок не позднее 20-го
числа месяца, следующего за отчетным
кварталом) установлен для предприятий со
среднемесячными платежами налога до 3000 тыс.
руб. и малых предприятий.
Министерству финансов РФ
предоставлено право устанавливать иные
налоговые периоды и сроки уплаты налога. Специальные
сроки уплаты налога установлены для
предприятий железнодорожного транспорта и
связи.
Налогоплательщики обязаны
предоставить налоговым органам по месту
своего нахождения расчеты НДС в сроки,
установленные для уплаты налога за
отчетный период.
Сроки предоставления месячного
или квартального расчета, а следовательно,
и сроки уплаты налога за эти периоды,
приходящиеся на выходной (нерабочий) или
праздничный день, переносятся на первый
рабочий день после выходного или
праздничного дня.
При предоставлении
налогоплательщиками расчетов (деклараций)
по почте датой предоставления следует
считать дату сдачи расчета на почту.
| 
