1. В налоговом праве присутствует
большая группа обязанных лиц, несущих те
или обязанности в сфере налогообложения. По
отношению к главным субъектам налоговых
отношений - налоговым органам и
налогоплательщикам - они являются как бы «третьими»
лицами, которые способствуют или
обеспечивают надлежащее исполнение
обязанностей и реализацию прав
налогоплательщиков и уполномоченных
органов, поэтому по отношению к ним
применимо понятие «лица, способствующие
уплате налога». Налоговые обязанности лиц,
способствующих уплате налога, возникают в
связи с возможностью удержать налоги с
выплачиваемых доходов, получением сумм
налогов, владением информацией,
необходимой для исчисления и уплаты
налогов, и т. д.
2. Наиболее значимыми из лиц,
способствующих уплате налога, являются
банки и иные кредитные организации.
Исполняя поручение клиента на перечисление
налогов в бюджет или во внебюджетный фонд,
банк выступает одновременно как сторона по
договору банковского счета и как участник
налоговых отношений посредник - проводник
между налогоплательщиком и бюджетом.
Именно в рамках отношений банк -
государство первый выступает в качестве
субъекта налогового права и необходимого
звена в цепочке налогового производства.
В связи с их участием в налоговых
отношениях законодательство устанавливает
многочисленные обязанности банков и иных
кредитных организаций.
Главной обязанностью банков и
иных кредитных организаций является
своевременное исполнение поручений
налогоплательщиков на перечисление
налогов в бюджет или внебюджетный фонд.
Плата за обслуживание юридических и
физических лиц по таким операциям не
взимается. Очередность исполнения
платежных поручений налогоплательщиков
устанавливается в соответствии со ст. 855
Гражданского кодекса РФ. Использование не
перечисленных сумм налогов в качестве кре-дитнь1Х
ресурсов запрещено.
В том случае, когда налог не
поступил в бюджет в результате нарушений,
допущенных банком, обслуживающим
налогоплательщика (в частности, вследствие
неисполнения или несвоевременного
исполнения платежного поручения
налогоплательщика), ответственность за
задержку перечисления налога несет банк в
соответствии со ст. 15 Закона об основах
налоговой системы и подл. «з» п. 12 Положения
о федеральном казначействе Российской
Федерации (утверждено Постановлением
Совета министров РФ от 27 августа 1993 г. № 864')
Банки и иные кредитные
организации как посредники несут и другие
обязанности, в частности они должны:
- исполнять инкассовое поручение,
выставленное уполномоченным на то органом;
- контролировать правильность
заполнения платежных документов (в части
указания на счета-фактуры);
- открывать счета
налогоплательщикам только при
предъявлении ими документа,
подтверждающего постановку на учет в
налоговом органе или уведомление
налогового органа о намерении
налогоплательщика открыть в банке
соответствующие счета или при получении
подтверждения от налогового органа;
- немедленно информировать
налоговые органы об открытии
налогоплательщику счетов; - производить
операции по снятию (перечислению) денежных
средств со счета только после получения от
налогового органа подтверждения о
получении извещения об открытии счета;
- осуществлять проверки
соблюдения предприятиями, учреждениями и
организациями порядка ведения кассовых
операций и условий работы с денежной
наличностью и сообщать о результатах
проверок налоговым органам; - другие
обязанности.
3. Банки и кредитные учреждения
необходимо рассматривать как источники
информации для налоговых органов. В
соответствии со ст. 15 Закона об основах
налоговой системы банки и кредитные
учреждения обязаны предоставлять
соответствующим налоговым органам данные о
финансово-хозяйственных операциях
налогоплательщиков - клиентов этих
учреждений - за истекший финансовый год в
порядке, установленном Министерством
финансов РФ. Данный порядок был
утвержден письмом Министерства финансов РФ
от 17 января 1994 г. № У.
Указ Президента РФ от 18 августа
1996 г. № 1212 «О мерах по повышению
собираемости налогов и других обязательных
платежей и упорядочению наличного и
безналичного денежного обращения»^ обязал
банки и иные кредитные организации в
трехдневный срок предоставлять по запросам
соответствующих налоговых органов и
федеральных органов налоговой полиции
сведения об операциях предприятий,
являющихся их клиентами, необходимые для
контроля за полнотой и правильностью
уплаты налогов и иных обязательных
платежей этими предприятиями.
Пунктом 8 Указа Президента РФ от 23
мая 1994 г. № 1006 «Об осуществлении
комплексных мер по своевременному и
полному внесению в бюджет налогов и иных
обязательных платежей»^ была установлена
обязанность банков и иных кредит-ных
организаций сообщать налоговым органам о
совершении физическими лицами (включая
нерезидентов) операций на сумму,
эквивалентную 10 тыс. долл. США и выше.
Законодательством установлены и другие
случаи, в которых банки и другие кредитные
организации обязаны информировать
налоговые органы.
4. Банки могут участвовать также в
проведении «налоговых» взаимозачетов,
порядок проведения которых предусмотрен
Временным порядком проведения денежных
зачетов по доходам и расходам федерального
бюджета на 1996 год^.
1. Собрание актов Президента и
Правительства Российской Федерации, 1993. №
35. Ст. 3320.
2. «Российские вести» от 15 февраля
1994 г.
3. «Российская газета» от 22
августа 1996 г.
4. «Российская газета» от 24 мая 1994
г.
5. «Экономика и жизнь», 1996. № 42.
Налоговые агенты и сборщики
налогов
В юридической литературе, а также
в ведомственных документах налоговых
органов часто используются такие понятия,
как «сборщик налогов» и «налоговый агент».
В то же время законодательного определения
данных понятий не существует.
По мнению С. Пепеляева, отличие
сборщика налогов от налогового агента
состоит в том, что на налоговом агенте лежит
обязанность рассчитать, удержать и
перечислить налог в бюджет, а сборщик
налогов, помимо этого, обязан требовать
внесения сумм налога в свою кассу.
Понятие налогового агента широко
используется по отношению к российским
юридическим лицам, удерживающим налог на
доходы иностранного юридического лица. В
проекте общей части Налогового кодекса РФ^
также предлагается использовать понятие
налоговый агент, а не сборщик налогов.
В то же время раньше под
налоговым агентом понималось
должностное лицо налоговой инспекции,
которое осуществляло прием налоговых и
страховых платежей от
сельскохозяйственного населения.
Первоначально налоговый агент производил
также учет плательщиков и объектов
налогообложения, исчислял платежи,
учитывал их поступление, вручал гражданам
платежные извещения. С 1 марта 1956 года штат
налоговых агентов упразднен.
В п. 9 приложения к письму
Госналогслужбы РФ от 5 марта 1994 г. № BГ-6-^4/72''
разъясняется, что предприятия, учреждения,
организации, на которые в соответствии с
законодательством возложена обязанность
удерживать суммы налогов с
налогоплательщиков и перечислять их в
бюджет, являются сборщиками налогов.
Таким образом, используемые в
настоящее время понятия «налоговый агент»
и «сборщик налогов» - это тождественные
понятия, обозначающие фактически одних и
тех же лиц - предприятия, учреждения,
организации, на которые в соответствии с
законодательством возложена обязанность
удерживать суммы налогов с
налогоплательщиков и перечислять их в
бюджет.
По нашему мнению, в настоящий
момент при терминологическом определении
данных субъектов предпочтение следует
отдать термину «сборщик налогов». К
сборщикам налогов относятся:
1) предприятия (учреждения,
организации), удерживающие и перечисляющие
в бюджет налог с доходов, выплачиваемых
физическим лицам;
2) предприятия (учреждения,
организации), удерживающие и перечисляющие
в бюджет налоги с доходов от акций,
облигаций и иных ценных бумаг,
принадлежащих предприятию, от долевого
участия в других предприятиях;
3) предприятия (учреждения,
организации), удерживающие и перечисляющие
в бюджет налоги с доходов, получаемых
иностранными юридическими лицами от
источников в Российской Федерации;
4) предприятия (учреждения,
организации), удерживающие и перечисляющие
в бюджет НДС с вознаграждений,
перечисляемых иностранным юридическим
лицам, не состоящим на налоговом учете в
Российской Федерации.
Все указанные лица являются источниками
выплат, т. е. лицами, фактически
выплачивающими доход другому лицу. От
источников выплат необходимо отличать
источники доходов. Источники доходов -
это деятельность (выполнение работ,
оказание услуг, ведение
предпринимательской деятельности) или
активы, приносящие доход.
Обязанности сборщиков налогов
установлены в ст. 15 Закона об основах
налоговой системы, а также в отдельных
налоговых законах, например, ст. 9, 20, 21
Закона о подоходном налоге, п. Зет. 9 и п. 3. ст.
10 Закона о налоге на прибыль, п. 5 ст. 7 Закона
о налоге на добавленную стоимость. Общей
обязанностью сборщиков налогов является
обязанность предоставлять в налоговый
орган отчет о суммах начисленных доходов и
суммах удержанных налогов.
Права сборщиков налогов
законодательством не закреплены, однако
фактически их права приравнены к правам
налогоплательщиков.
Особое значение понятие «сборщик
налогов» приобрело в ходе судебного
обжалования финансовых санкций, наложенных
на предприятия за неисполнение
обязанностей сборщиков налогов (о
финансовой ответственности сборщиков
налогов см. § 14.14 настоящего пособия).
1. Пепеляев С. Финансово-правовой
абонемент «Предпринимательская практика:
вопрос--ответ», 1996. Вып. 8.
2. Налоговый кодекс Российской
Федерации. Обшая часть (проект). М.:
Международный центр финансово-экономического
развития, 1996. С.68-70.
3. Финансово-кредитный словарь, 2-е
изд. стереотип.: в 3 т. М.: Финансы и
статистика, 1994. Т. 2. С. II.
4. Содержится в компьютерных
базах данных.
Прочие лица
1. Процессуальными кодексами.
Основами законодатель-ства Российской
Федерации о нотариате, а также другими
нормативными актами на суды и арбитражные
суды, государственных нотариусов, органы
исполнительной власти, осуществляющие
нотариальные действия, ЗАГС возложена
обязанность по взиманию государственной
пошлины за рассмотрение дел, совершение
нотариальных действий, регистрацию и т.д. В
то же время данные государственные органы
наделены полномочиями по предоставлению
отсрочек или рассрочек в уплате
государственной пошлины.
В соответствии с Законом РФ
от 9 декабря 1991 г. «О государственной
пошлине»' налоговые органы обязаны
производить проверки в учреждениях,
взимающих государственную
пошлину, правильности исчисления,
своевременности и полноты внесения ее в
бюджет. Порядок проведения проверок
предусмотрен письмом Госналогслужбы РФ от 4
августа 1993 г. № НИ-6-04/255 «О примерной
программе проверок по государственной
пошлине»^ Как следует из письма
Госналогслужбы РФ от 4 августа 1994 г. № ЮБ-6-04/283^
истребование отдельными налоговыми
органами от судов конкретных дел
противоречит правовым актам, поэтому
проверки должны производиться
непосредственно в судах, арбитражных судах,
у государственных нотариусов, в ЗАГСе, в
органах исполнительной власти,
осуществляющих нотариальные действия.
2. Нотариусы, занлиающиеся
частной практикой, в определенных
случаях, предусмотренных законом, не
участвуют в приеме государственной пошлины,
а выступают лишь как источники информации
для налоговых органов. Источниками
информации могут являться и
государственные нотариусы.
В соответствии со ст. 5 Закона РФ
от 12 декабря 1991 г. № 2020-1 «О налоге с
имущества, переходящего в порядке
наследования или дарения»^ нотариусы, а
также должностные лица, уполномоченные
совершать нотариальные действия, обязаны в
пятнадцатидневный срок (с момента выдачи
свидетельства или удостоверения договора)
направить в налоговый орган по месту их
нахождения справку о стоимости имущества,
переходящего в собственность граждан,
необходимую для исчисления налога с
имущества, переходящего в порядке
наследования или дарения.
Основы законодательства о
нотариате" и законодательные акты о
налогах не обязывают нотариусов
предоставлять сведения о суммах сделок (купли-продажи,
мены) в налоговые органы. Поэтому все
документы, касающиеся выявления доходов
других лиц, проверяются должностными
лицами налоговых органов у нотариусов в
месте ведения их путем выборки необходимых
данных. Проверки должны проводиться либо в
свободные от приема клиентов часы. либо в
комнатах, свободных от приема клиентов.
В ст. 5 Основ законодательства о
нотариате предусмотрено, что нотариус
обязан выдать по требованию суда,
прокуратуры, органов следствия в связи с
находящимися в их производстве уголовными
или гражданскими делами, а также по
требованию арбитражного суда в связи с
находящимися на его рассмотрении спорами
справки о совершенных нотариальных
действиях. Таким образом, нотариусы обязаны
выдавать справки о совершенных
нотариальных действиях и следователям
федеральных органов налоговой полиции по
их запросам.
3. Органы Госавтоинспекции,
военной автоинспекции, гос-сельхознадзора,
министерства и ведомства, а также другие
организации, выдающие государственные
регистрационные знаки для участия в
дорожном движении, при регистрации или
перерегистрации, технических осмотрах
должны требовать предъявления квитанции (платежного
поручения) об уплате налога с владельцев
транспортных средств (п. 34 Инструкции
Госналогс-лужбы РФ от 15 мая 1995 г. № 30 «О
порядке исчисления и уплаты налогов,
поступающих в дорожные фонды»^). Данные
органы и организации контролируют гакже
уплату налога на приобретение
автотранспортных средств.
4. Государственные органы связи
также участвуют в сборе налогов в
установленном законом случае. Так, в
соответствии со ст. 120 Таможенного кодекса
РФ от 18 июня 1993 г." в отношении товаров,
пересылаемых в международных почтовых
отправлениях, таможенные платежи
уплачиваются государственному предприятию
связи, которое перечисляет указанные суммы
на счета таможенных органов Российской
Федерации в порядке, определяемом
Государственным таможенным комитетом РФ
совместно с Министерством связи РФ и
Министерством финансов РФ.
5. Торговые предприятия-комиссионеры,
осуществляющие продажу имущества в
соответствии с Положением о порядке
обращения взыскания недоимок по налогам и
другим обязательным платежам, уплачиваемым
юридическими лицами в бюджет и
государственные внебюджетные фонды, на их
имущество в случае отсутствия денежных
средств на счетах в банках (утверждено
Государственной налоговой службой РФ,
Департаментом налоговой полиции РФ и
Министерством финансов РФ 25, 26 мая 1994 г. №№
ВГ-4-08/57н, СА-574, 58 при исполнении
трехстороннего договора, заключаемого с
налогоплательщиком и федеральным органом
налоговой полиции, также являются
участниками налоговых отношений.
Хотелось бы отметить, что
правовая природа договоров и соглашений с
государственными, в том числе и налоговыми,
органами в настоящее время достаточно
четко не определена. Так, профессор Д. Бах-рах
высказал мнение, что налоговые и финансовые
соглашения относятся к административным
договорам, представляющим собой институт
административного права и являющимся
разновидностью публично-правового
договора". В то же время такого рода
договорам присущи некоторые признаки
гражданско-правового регулирования
договоров: диспозитивность, формально-юридическое
равноправие сторон, автономность воли,
эквивалентный характер и взаимная
ответственность сторон. Подобные договоры
могут быть основаны главным образом на
нормах гражданского права, например
договор с торговым предприятием-комиссионером,
или же на нормах налогового права, например
соглашения об инвестиционном налоговом
кредите. Очевидно, что вопрос о правовой
природе таких договоров и соглашений, а
также о характере отношений,
складывающихся в результате их заключения,
требует серьезного и глубокого изучения.
6. Биржи и предприятия обязаны
предоставлять налоговым органам данные о
финансово-хозяйственных операциях
налогоплательщиков - клиентов этих
учреждений за истекший финансовый год в
порядке, установленном Министерством
финансов РФ.
7. Обязанности органов
государственной статистики установлены
в Приказе Государственного комитета по
статистике РФ и Госналогслужбы РФ от 22
августа 1996 г. № ВА-3-09/71 «Об информационном
взаимодействии органов государственной
статистики и налоговых органов»'".
8. Временной программой
мероприятий по сбору информации о
налогоплательщиках-организациях,
уклоняющихся от постановки на налоговый
учет (письмо Госналогслужбы РФ от 17 октября
1995 г. № ВП-6-12/649"), предписано производить
сверку имеющейся в Госналогинспекции
информации о стоящих на учете
налогоплательщиках-организаииях с
информацией о них, имеющейся в
территориальных органах исполнительной
власти и управления: местной
администрации, статистики, внебюджетных
фондах, органах внутренних дел, органах учета
нежилых помещений и предприятий, Бюро
технической инвентаризации, органах
архитектуры, землеустройства,
территориальных органах Главного
управления по борьбе с экономической
преступностью Министерства внутренних дел
РФ, Антимонопольного комитета РФ.
9. Российское налоговое
законодательство содержит и другие примеры,
когда те или иные субъекты вступают в
налоговые отношения, обеспечивая тем самым
уплату налога налогоплательщиками. Таким
образом, любой гражданин, организация,
предприятие и учреждение могут стать
участниками налоговых отношений. Их
обязанности могут возникнуть на основе
права налоговых органов проверять все
документы, связанные с исчислением и
уплатой налогов, получать необходимые
объяснения, справки и сведения по вопросам,
возникающим при проверках, а также права
получать от всех юридических лиц без оплаты
данные, необходимые для исчисления
налоговых платежей плательщиков.
|