В течение последних трех-четырех лет в России проводятся аудиторские проверки, интенсивно готовятся кадры аудиторов, но все это до принятия Указа Президента Российской Федерации "Об аудиторской деятельности в Российской Федерации" от 22 декабря 1993 г. не имело под собой должной правовой основы. Временные правила аудиторской деятельности в Российской Федерации, утвержденные этим Указом, под­вели юридический фундамент под деятельность аудиторов, легализовали их профес­сиональную подготовку. До этого работа аудиторских фирм осуществлялась лишь на основе стандартов бухгалтерского учета, отчетности и аудита зарубежных стран. Стандарты - правила ведения финансового учета и составления отчетности с целью отражения эффективности финансовых решений, принятых за отчетный период компанией, которые отражают ее положение на рынке (в том числе и ценных бумаг). Они являются определенного рода юридически закрепленным консенсусом различных субъектов рыночной экономики и разрабатываются, исходя из накоплен­ного опыта, практической необходимости, результатов научных исследований, здравого смысла, традиций и других подобных факторов.

Что же из себя с правовой точки зрения представляют стандарты бухгалтерского учета и аудита? Отметим, что хотя на Западе различаются стандарты по бухгал­терскому учету и по отчетности и аудиту, но правовая природа их одинакова. Более того, они неразрывно связаны между собой, так как аудитор, занимаясь проверкой, обязательно должен знать стандарты учета и отчетности. На первом заседании Методологического совета по бухгалтерскому учету при Министерстве финансов РФ обсуждалась концепция системы нормативных документов, регулирующих бухгалтер­ский учет в России. Для определения сферы его правового регулирования необходимо выделить, как отмечает М.А. Волович, три вида учета, применяемых сейчас на предприятиях: финансовый, производственный (управленческий) и налоговый. Управ­ленческий учет обслуживает внутренние потребности предприятия, его результаты, в отличие от финансового, не служат удовлетворению потребностей внешних пользо­вателей. Предлагается четырехуровневая система правового регулирования бухгал­терского учета.

Первый уровень - закон о бухгалтерском учете, который непосредственно входит в группу основных элементов, регламентирующих хозяйственное право.

Второй уровень составляют акты Правительства России, других исполнительных органов, которые раскрывают, детализируют требования законов.

Третий уровень - стандарты по учету и отчетности, в которых должны быть определены основные принципы ведения бухгалтерского учета. Задача стандартов состоит в том, чтобы регламентировать организацию и ведение бухгалтерского учета на отдельных его участках.

Наконец, документы четвертого уровня - рекомендации, которые обеспечивают практическую деятельность и носят вспомогательный характер. Основная их цель - реализовать учетный процесс с использованием прогрессивных приемов и рацио­нальных способов работы.

Изложенная систематизация нормативных актов, на мой взгляд, в целом правильно ориентирует правовое регулирование бухгалтерского учета в России. Отметим лишь, что место и соподчиненность закона о бухгалтерском учете с другими актами хозяй­ственного права следует определить не в самом этом законе, а в хозяйственном (предпринимательском) кодексе. Основное же замечание касается определения роли и природы стандартов бухгалтерского учета. В позиции М.А. Воловича более четко (по сравнению с пониманием Т.Б. Крыловой) определяется стандарт как вид правового акта - "стандарты должны раскрыть в терминах и понятиях закрепленные в законе правовые нормы". Другими словами, стандарты бухгалтерского учета, отчетности и аудита - это разновидность нормативного акта, утверждаемого органами государ­ственного управления. Такой подход просматривается в нормативной практике Германии и Франции, где основные принципы и правила бухгалтерского учета изло­жены в правовых актах, что характерно и для России. Конечно, роль профессиональ­ных бухгалтерско-учетных организаций в подготовке документов никто не умаляет, но стандарты в континентальной Европе - это скорее набор или "кодекс" норм профессиональной этики и деловых обыкновений.

В.Д. Новодворский отмечает, что в СССР была хорошая нормативная документа­ция для государственных предприятий и, может быть, часть ее надо обновить, но на 70% она пригодна для использования и сейчас. Из обсуждения на упоминавшемся Методологическом совете складывается понимание стандартов как разновидностей нормативных актов, что особенно ярко проявилось при представлении первого подготовленного стандарта по учетной политике. Он служит основой того, каким образом предприятие должно подойти к выработке своей учетной политики, как должна строиться бухгалтерская отчетность. Сами принципы учета не меняются, но правила учета могут быть реализованы различными способами.

Состояние правового регулирования бухгалтерского учета и аудита позволяет утверждать, что главное сейчас- не разработка стандартов, а подготовка и при­нятие закона об аудиторской деятельности и других правовых актов, которые точно определяли бы сферу применения аудиторской проверки, содержание, объем и форму бухгалтерской (финансовой) отчетности экономических субъектов, указали бы случаи обязательного аудита, отграничили бы функции независимого вневедомственного финансового контроля от форм государственного контроля (ревизия), и прежде всего налоговых органов.