1. По объему и количеству нормативных документов, из­данных с 1992 года, систему налогового законодательства мож­но назвать ведущей в отечественной правовой системе, насчи­тывающей на настоящий момент в общей сложности более полутора тысяч актов. Другой особенностью современного на­логового законодательства можно назвать его «сверхдинамизм» и постоянную изменчивость. Так, практически в каждый налоговый закон изменения и дополнения вносятся в среднем 2 раза в год, а в инструкцию по конкретному налогу - 4-5 раз в год (!).

В связи с этим два года назад в периодической печати широко начали обсуждать вопрос о возможности внутренней систематизации налогового законодательства путем его коди­фикации и принятия Налогового кодекса.

В то же время, наблюдая за ходом кампании по разработке и принятию Налогового кодекса, анализируя его официальный проект; разработанный группой специалистов Министерства финансов, а также рассматривая материалы его обсуждения, можно сделать вывод, что его принятие обусловлено принци­пом «кодекс ради кодекса». Именно этим можно объяснить тот факт, что к проекту кодекса уже изданы объемные комментарии^.

Без сомнения, ныне действующее налоговое законодатель­ство не соответствует потребностям времени, а несовершенст­во налоговых законов стало серьезным препятствием для даль­нейшего развития налоговых и финансовых отношений в стра­не. Именно этим обусловлено то, что налоговое законодатель­ство требует своего немедленного реформирования. Однако любые предпринятые шаги в деле совершенствования такого сложного и тонкого механизма, как налогообложение, должны быть подготовлены и выверены. В этой связи можно только присоединиться к мнению, высказанному некоторыми ведущи­ми юристами страны, а также Российской Ассоциацией нало­гового права о несвоевременности принятия Налогового ко­декса на современном этапе^

2. Особенно вредной представляется своеобразная «роман­тизация» Налогового кодекса, присутствующая в широких кру­гах общественности. Судя по некоторым выступлениям, все на­логовые беды страны - только от отсутствия Налогового ко­декса, которому и уготована роль некой панацеи от всех нало­говых и бюджетных бед, а также от правового беспредела.

Однако, несмотря на большое количество интересных, свое­временных и правильных идей и положений, содержащихся в проекте Налогового кодекса, значение его, тем не менее, нельзя переоценивать, поскольку для права и налогового правопоряд­ка завышение возможностей нормативного акта такого уровня так же вредно, как и недооценка. Кроме того, та или иная со­вокупность нормативных актов, регулирующих отношения в сфере экономики, не может находиться в отрыве от экономики как таковой, от степени ее развития и уровня функционирования. Иными словами, не может быть «хороших» законов в «пло­хой» экономике.

Хотелось бы специально отметить, что нельзя также при­нятием одного нормативного акта, даже такого высокого уров­ня систематизации, как Кодекс, решить проблемы, источни­ком которых в большинстве своем являются не юридические, а макроэкономические (неплатежи, бюджетный дефицит и т. д.) и политические (бюджетные войны, разделение компетенций между центром и регионами и т. д.) факторы.

По мнению доктора экономических наук В. May, причины кризиса собираемости налогов в 1996 году кроются непосредственно в полити­ческой ситуации в России. Динамика налоговых недоимок за послед­ние пять лет свидетельствует о тесной связи этого феномена с полити­ческими кризисами в России вообще и с ослаблением федеральной власти, ограничением сферы ее возможного маневрирования в осо­бенности. Так, первый заметный скачок просроченной задолженности по налогам произошел в конце лета 1993 года, т. е. совпал с пиком противостояния законодательной и исполнительной ветвей власти. Именно тогда экономические субъекты поняли, что неустойчивость федеральной власти не позволит ей принимать решительные меры по отношению к неплательщикам. Далее, пишет В. May, следующий ска­чок недоимок приходится на январь 1996 года, что явилось отражени­ем начала предвыборной кампании Б. Н. Ельцина, так как она не мог­ла сопровождаться ужесточением действий по отношению к будущим избирателям, что исключало решительность мер по недоимкам".

3. Представляется бесспорным, что своего кодекса достой­ны только те отрасли или правовые институты, которые дос­тигли определенного уровня развития, имеют высокую степень научно-теоретической разработки, а также свои сложившиеся правоприменительные традиции. Кодекс есть высшая форма бытия законодательства вообще и нормативного акта в частно­сти. Однако ничего подобного в налоговом законодательстве пока нет. Правовое регулирование налоговых отношений в стра­не до сих пор очень сильно зависит от политической конъюн­ктуры. Провозглашенный на уровне государственной политики современного периода принцип «налоги - дело политичес­кое», обуславливает неправовые методы формирования доход­ной части бюджета: создание ВЧК, привлечение к собиранию налогов органов МВД, фактическое приостановление некото­рых положений Гражданского кодекса и т. д. Однако какие-либо защитные механизмы от фискально-политического про­извола в нашем налоговом законодательстве отсутствуют даже в зачаточном виде, а проект Налогового кодекса, кроме не­скольких декларативных положений, не содержит ничего кон­кретного.

По поводу правоприменительной практики можно сказать, что в этой области до сих пор нет стабильности и последова­тельности. За пятилетний период действия налоговых законов практика их применения постоянно менялась, и в настоящий момент трудно назвать какой-либо стабильный и безупречный налоговый прецедент. А в последнее время в некоторых судеб­ных решениях по налоговым делам очень часто проявляются тенденции к ревизии аксиом и постулатов права^.

4. Особо хотелось бы сказать о том, без чего вообще невоз­можно эффективное принятие и действие кодифицированного нормативно-правового акта о налогах, - об общей концепции налогообложения как наиважнейшего государственного атри­бута, а также о принципах налогового законодательства.

В настоящее время в прессе мы имеем возможность на­блюдать конкуренцию проектов Налогового кодекса, представ­ленных разными группами разработчиков. Однако, по нашему мнению, предварительно необходимо сформулировать четкую концепцию налогообложения в России (экономические прин­ципы налогообложения), а также определить основные право­вые идеи взимания налогов (юридические принципы налого­обложения).

В связи с этим перед принятием Налогового кодекса необ­ходимо, во-первых, определить место налогового законодатель­ства в системе публично-финансового законодательства, а так­же выявить точное соотношение налогового законодательства и других отраслей права, и в первую очередь его взаимосвязь с правом гражданским. Во-вторых, необходимо установить четкую правовую дефиницию налога - что есть налог, чем налог отличается от любого другого государственного изъятия, так как налог есть только одна из разновидностей фискального изъ­ятия государством.

5. О неэффективности Налогового кодекса в настоящих условиях свидетельствуют и технико-юридические недостатки проекта, в частности чрезмерно большой объем Кодекса (более 1000 статей!), тяжеловесность слога, «наукообразность», витие­ватость и надуманность многих его положений и разделов, на­пример, о понятии экономической деятельности, о понятии имущества, о консолидированной группе налогоплательщиков, о налоговом учете и т. д. Кодекс стремится ввести дуализм пра­вового регулирования, так как всем привычным и устоявшимся правовым понятиям и явлениям в проекте дано свое особое «налоговое» содержание. Так, в проекте Кодекса дано свое оп­ределение залога, благотворительности, а остальные категории используются «для целей налогообложения».

Кроме того, необходимо учитывать негативный опыт США, где Кодекс внутренних доходов насчитывает более 3500 страниц. Здесь следует согласиться с А. Козыриным, который счи­тает, что в подобных условиях усваиваемость населением нало­говых норм обратно пропорциональна объему такого кодекса, который становится доступным для понимания лишь узкому кругу специалистов.

6. По мнению авторов, в системе налогового законодатель­ства еще не сложились объективные предпосылки для его ко­дификации. Налоговое законодательство в ближайшие годы должно претерпеть достаточно большие изменения. Создание налогового кодекса - это дело текущего пятилетия.

В настоящий момент для налогового законодательства бо­лее актуальна проблема его качественного совершенствования путем закрепления и внедрения юридических принципов на­логообложения, решения проблем собираемости налогов, улуч­шения работы налоговых органов, а также защиты прав и интересов налогоплательщиков. Данные проблемы можно было бы эффективно решать не путем принятия Налогового кодекса, работу над которым нужно продолжать, а путем принятия в новой редакции Закона «Об основах налоговой системы в Рос­сийской Федерации» и других нормативных актов в ранге зако­на". Нс случайно в этой связи появление альтернативных про­ектов Налогового кодекса.

Следует помнить, что налоговому законодательству нет еще и пяти лет, а налоговый опыт страны до 1992 года практически отсутствовал. Поэтому нет ничего удивительного, что все со­временное налоговое нормотворчество естественным обра­зом носит характер первых шагов и экспериментов. Что-то в нашей налоговой системе приживется, что-то себя не оправда­ет. Процесс воспитания налогоплательщика, формирования налоговой дисциплины и налоговой культуры осуществляется медленно и постепенно, но неотвратимо.

В то же время принятие новых законодательных актов по налогообложению и изменение уже принятых носит характер «латания дыр» и заполнения пробелов. В таких условиях Нало­говый кодекс может выступить в качестве очередной «заплат­ки». Иными словами, его преждевременное принятие не оправ­дает надежд, которые на него возлагаются, а скомпрометирует саму идею Налогового кодекса как такового и выступит оче­редным примером негативного результат? благих намерений.